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单位资产核算工作要求明确

日期: 2019-02-13
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为了确保政府会计准则制度自2019年1月1日起在全国各级各类行政事业单位全面有效实施,夯实政府综合财务报告、部门决算报告和行政事业性国有资产报告的核算基础,现就政府会计准则制度新旧衔接有关问题以及加强行政事业单位(以下简称单位)资产核算工作的要求通知如下:

  一、关于政府会计准则制度新旧衔接有关问题

  (一)关于准则制度实施范围。

  未纳入部门预决算管理范围的事业单位,可以不执行《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》(以下称新制度)中的预算会计内容,只执行财务会计内容。

  原参照执行《中小学校会计制度》《高等学校会计制度》《医院会计制度》《基层医疗卫生机构会计制度》等行业事业单位会计制度的非政府会计主体,可参照执行新制度。

  原执行《工会会计制度》的各级工会组织,暂不执行政府会计准则制度,继续执行《工会会计制度》。

  属于政府会计准则制度实施范围、但财政部未针对其原执行的会计制度专门制定新旧衔接规定的事业单位,应当参照《<政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表>与<事业单位会计制度>有关衔接问题的处理规定》(财会〔2018〕3号)做好新旧衔接工作。

  (二)关于预算会计的核算范围。

  单位应当按照部门综合预算管理的要求,对纳入部门预算管理的全部现金收支业务进行预算会计核算。未纳入年初批复的预算但纳入决算报表编制范围的非财政拨款收支,应当进行预算会计核算。

  (三)关于尚未入账的存量公共基础设施。

  单位应当按照《政府会计准则第5号——公共基础设施》的规定,以2019年1月1日为初始入账日,做好尚未入账的存量公共基础设施的登记入账工作。

  1.关于公共基础设施的记账主体。

  按照“谁承担管理维护职责、由谁入账”的原则确定公共基础设施的记账主体。由多个政府会计主体共同管理维护的公共基础设施,可暂按现有分管比例各自登记入账。公共基础设施的管理维护职责尚不明确的,由本级政府尽快予以明确。

  对于企业控制的公共基础设施,由企业按照企业会计准则进行核算;对于政府将其特许经营权授予企业的存量公共基础设施,其会计处理由财政部另行规定。

  2.关于公共基础设施分类。

  单位应当在对公共基础设施进行分级分类的基础上,按照合适的计量单元将存量公共基础设施分门别类登记入账。国务院有关行业主管部门对公共基础设施已规定分级分类标准的,从其规定;尚无明确规定的,单位在公共基础设施首次入账时可按照现行管理实务进行分级分类,待统一分类规定出台后再行调整。

  单位对公共基础设施至少应当按照市政基础设施、交通基础设施、水利基础设施和其他公共基础设施四个类别进行明细核算,其他明细核算应当遵循政府会计准则制度,并满足编制行政事业性国有资产报告的需要。

  3.关于公共基础设施折旧(摊销)。

  在国务院财政部门对公共基础设施折旧(摊销)年限作出规定之前,单位在公共基础设施首次入账时暂不考虑补提折旧(摊销),初始入账后也暂不计提折旧(摊销)。单位在2019年1月1日之前已经核算公共基础设施且计提折旧(摊销)的,在新旧衔接时以及执行政府会计准则制度后可继续沿用之前的折旧(摊销)政策。

  4.关于存量公共基础设施的入账成本。

  (1)单位应当首先按照公共基础设施的初始购建成本确定存量公共基础设施的初始入账成本。对于初始购建投入使用后至执行政府会计准则制度前发生的后续支出,无需追溯确认为公共基础设施的初始入账成本;对于执行政府会计准则制度后发生的后续支出,应当按照《政府会计准则第5号——公共基础设施》的规定处理。

  单位在确定存量公共基础设施的初始购建成本时,应当以与存量公共基础设施购建及交付使用有关的原始凭据为依据,包括项目竣工财务决算资料、项目移交资料、项目投资预算、项目投资概算及建设成本资料等。单位无法取得与存量公共基础设施初始购建有关的原始凭据的,应当在财务报表附注中对无法取得原始凭据的事实及理由予以披露。

  (2)对于无法取得与存量公共基础设施初始购建有关的原始凭据,但已按照有关规定对公共基础设施进行评估,或者按照《中华人民共和国资产评估法》等法律法规和国家有关规定要求对公共基础设施进行评估的,单位应当按照评估价值确定存量公共基础设施的初始入账成本。

  以评估价值确定存量公共基础设施的初始入账成本的,应当以评估机构出具的评估报告等作为原始凭据。

  (3)对于无法取得与存量公共基础设施初始购建有关的原始凭据且在首次入账前未要求或未进行过资产评估的,单位应当按照重置成本确定存量公共基础设施的初始入账成本。单位在具体确定存量公共基础设施的重置成本时,可参考以下步骤进行:

  第一步,对存量公共基础设施进行分级分类。

  第二步,确定各项存量公共基础设施的建造或使用时间、具体数量(如里程、面积等)以及各项资产的成新率(即新旧程度系数)。

  第三步,确定现行条件下每项公共基础设施的单位(如单位里程、单位面积等)资产价值。通常情况下,单位资产价值的确定应当以行业定额标准或由各地行业主管部门组织确定的定额标准为基础。

  第四步,根据第二步和第三步的结果,计算确定每项具体公共基础设施的入账成本。

  经履行内部报批程序后,单位可将重置成本计算的依据作为存量公共基础设施初始入账的原始凭据。

  此外,单位在新旧制度转换时,对于应当确认为公共基础设施、但已确认为固定资产的,应当将该项固定资产按其账面价值重分类为公共基础设施。如果该项固定资产是以名义金额计量的,应当按照以上规定重新确定公共基础设施的入账成本。

  (四)关于文物文化资产。

  新制度设置了“文物文化资产”科目,核算单位为满足社会公共需求而控制的文物文化资产的成本。其中,对于成本无法可靠取得的文物文化资产,单位应当设置备查簿进行登记,待成本能够可靠确定后按照规定及时入账。

  单位在新旧制度转换时,应当将原账“固定资产”科目中核算的符合新制度“文物文化资产”科目核算内容的“文物和陈列品”,按其相关明细科目的余额转入新账的“文物文化资产”科目。如原账中核算的“文物和陈列品”有以名义金额计量的,应当按照转入新账“文物文化资产”科目中的“文物和陈列品”名义金额的合计数,借记新账的“累计盈余”科目,贷记新账的“文物文化资产”科目,同时将这些文物文化资产在备查簿中进行登记,并按照新制度的规定进行后续处理。

  (五)关于按照名义金额计量的资产。

  根据政府会计准则制度,可以按照名义金额计量的资产只包括接受捐赠的库存物品、固定资产、无形资产,以及无法确定成本的盘盈库存物品、固定资产和无形资产。

  单位在新旧制度转换时,对于原账中在相应资产科目核算的以名义金额计量的库存物品、固定资产和无形资产,应当仍然按名义金额转入新账的相应资产科目;对于原未入账的上述资产,仅当没有相关凭据且未经资产评估、同类或类似资产的市场价格也无法可靠取得时,才能按照名义金额入账。

  (六)关于长期股权投资。

  单位在新旧制度转换时按照权益法调整长期股权投资账面余额的,如无法获取被投资单位2018年12月31日资产负债表中所有者权益账面余额,可以依据被投资单位2017年12月31日资产负债表中所有者权益账面余额,以及单位持有被投资单位的股权比例,计算应享有或应分担的被投资单位所有者权益的份额,据此调整新账中长期股权投资的账面余额。在以后各年度,单位均可依据被投资单位上年资产负债表中所有者权益的年末数计算调整长期股权投资的账面余额。

  (七)关于固定资产折旧。

  单位按照原制度已经计提固定资产折旧的,在新旧制度转换时,应当按照新制度规定开始计提折旧的时点起至2018年12月31日止应计提的累计折旧金额与已计提的累计折旧金额的差额,借记新账中“累计盈余”科目,贷记新账中“固定资产累计折旧”科目。

  单位按照原制度已经计提固定资产折旧,但原确定的固定资产折旧年限与新制度所规定的折旧年限不一致的,在新旧制度转换时无需追溯调整2018年12月31日前已经计提的折旧金额,而应当自执行新制度起,以2019年1月1日该项资产的账面价值(原价减去已提折旧后的金额)作为应计提折旧额,在新制度规定的折旧年限扣除已计提折旧年限的剩余年限内计提折旧。

  (八)关于在建工程。

  单位在新旧制度转换时,对于2018年12月31日前发生的已经计入支出、但按照政府会计准则制度应当计入在建工程成本的固定资产更新、改造等费用,无需追溯调整在建工程账面价值。

  (九)关于研发支出。

  单位在新旧制度转换时,对于2018年12月31日前发生的已经计入支出、但按照政府会计准则制度应当计入自行研究开发项目成本的开发阶段的费用,无需追溯调整研发支出账面价值。

  (十)关于应付职工薪酬。

  新制度设置了“应付职工薪酬”科目,核算单位按照有关规定应付给职工及为职工支付的各种薪酬,包括基本工资、国家统一规定的津贴补贴、规范津贴补贴(绩效工资)、改革性补贴、社会保险费(如职工基本养老保险费、职业年金、基本医疗保险费等)、住房公积金等。单位在新旧制度转换时,应当将2018年12月31日前未入账的应付未付职工以及应为职工支付但尚未支付的有关薪酬记入新账,按照确定的应付未付金额,借记新账中“累计盈余”科目,贷记新账中“应付职工薪酬”科目下的相关明细科目。

  (十一)关于应付福利费。

  新制度未设置“应付福利费”科目,单位按规定发生福利费开支时,应当在计提标准内据实计入费用(同时计入预算支出)。单位在新旧制度转换时,应当对原账的“应付福利费”科目余额进行分析,在财务会计下,将其中属于职工福利基金的金额转入新账的“专用基金——职工福利基金”科目,将其他余额转入新账的“累计盈余”科目。在预算会计下,对于其中属于从财政拨款中提取的金额,应当在确定新账的“财政拨款结余”科目余额时作为调增项处理,对于其中属于职工福利基金(从非财政拨款结余中提取形成)的金额,应当在确定新账的“专用结余”科目余额时作为调增项处理,对于其他余额,应当在确定新账的“非财政拨款结余”科目余额时作为调增项处理;同时,按照相同的金额登记新账的“资金结存——货币资金”科目借方。

  (十二)关于事业单位“非财政拨款结余”科目的新旧衔接。

  单位在新旧制度转换时,按照《<政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表>与<事业单位会计制度>有关衔接问题的处理规定》的有关要求,在第2个步骤对新账“非财政拨款结余”科目及“资金结存”科目余额进行调整时,还应考虑以下调整项目:

  (1)调整长期股权投资对非财政拨款结余的影响

  单位应当对原账的“长期投资”科目余额中属于股权投资的余额进行分析,区分其中用现金资产取得的金额和用非现金资产及其他方式取得的金额,按照用现金资产取得的金额,借记“非财政拨款结余”科目,贷记“资金结存——货币资金”科目。按照原制度核算长期投资、并且对应科目为“非流动资产基金——长期投资”的,不作此项调整。

  (2)调整长期债券投资对非财政拨款结余的影响

  单位应当按照原账的“长期投资”科目余额中属于债券投资的余额,借记“非财政拨款结余”科目,贷记“资金结存——货币资金”科目。按照原制度核算长期投资、并且对应科目为“非流动资产基金——长期投资”的,不作此项调整。

  (3)调整专用基金对非财政拨款结余的影响

  单位应当对原账的“专用基金”科目余额进行分析,划分出按照收入比例列支提取的专用基金,按照列支提取的专用基金的金额,借记“资金结存——货币资金”科目,贷记“非财政拨款结余”科目。

  单位按照《<政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表>与<事业单位会计制度>有关衔接问题的处理规定》中1、2两个步骤难以准确调整出“非财政拨款结余”科目及对应的“资金结存”科目余额的,在新旧制度转换时,可以在新账的“库存现金”、“银行存款”、“其他货币资金”、“财政应返还额度”科目借方余额合计数基础上,对不纳入单位预算管理的资金进行调整(如减去新账中货币资金形式的受托代理资产、应缴财政款、已收取将来需要退回资金的其他应付款,加上已支付将来需要收回资金的其他应收款),按照调整后的金额减去新账的“财政拨款结转”、“财政拨款结余”、“非财政拨款结转”、“专用结余”科目贷方余额合计数,加上“经营结余”科目借方余额后的金额,登记新账的“非财政拨款结余”科目贷方;同时,按照相同的金额登记新账的“资金结存——货币资金”科目借方。

  (十三)关于按合同完成进度确认事业收入。

  单位以合同完成进度确认事业收入时,应当根据业务实质,选择累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例、已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例、已经完成的时间占合同期限的比例、实际测定的完工进度等方法,合理确定合同完成进度。

  单位在新旧制度转换时,对于已经开始执行尚未执行完毕的合同,无需按照新制度规定的会计核算基础对已经确认的收入进行调整。

  (十四)关于受托代理资产和受托代理负债。

  为了全面核算和反映政府会计主体发生的经济业务或事项,新制度设置了“受托代理资产”科目,本科目核算单位接受委托方委托管理的各项资产,包括受托指定转赠的物资、受托存储保管的物资和罚没物资等的成本。单位对受托代理资产不拥有控制权,因此“受托代理资产”并不符合《政府会计准则——基本准则》所规定的资产的定义及其确认标准。

  “受托代理负债”因单位接受受托代理资产而产生,应当按照相对应的受托代理资产的金额予以确认和计量。单位收取的押金、存入保证金等负有偿还义务的暂收款项,应当通过“其他应付款”科目核算。

  单位在新旧制度转换时,应当按照上述原则正确确定应转入新账或登记新账的“受托代理资产”科目和“受托代理负债”科目的内容。

  (十五)关于非同级财政拨款(预算)收入。

  单位取得的非同级财政拨款收入包括两大类,一类是从同级财政以外的同级政府部门取得的横向转拨财政款,另一类是从上级或下级政府(包括政府财政和政府部门)取得的各类财政款。在具体核算时,事业单位对于因开展专业业务活动及其辅助活动取得的非同级财政拨款收入,应当通过“事业收入——非同级财政拨款”科目核算;对于其他非同级财政拨款收入,应当通过“非同级财政拨款收入”科目核算。

  事业预算收入和非同级财政拨款预算收入的核算口径也比照前款规定处理。

  单位在新旧制度转换时,应当按照上述规定确定新账的相关科目的核算口径。

  二、关于加强单位资产核算工作的要求

  编制行政事业性国有资产报告是建立国务院向全国人大常委会报告国有资产管理情况制度的重要内容,会计账簿生成的信息是编制行政事业性国有资产报告的重要数据来源。各单位应当以执行新政府会计准则制度、做好新旧制度衔接工作为契机,健全会计机构,充实会计人员,提升会计信息化水平,进一步规范和加强各类资产的会计核算,夯实资产核算的各项基础工作,强化资产账实相符,确保资产信息的全面性、完整性和准确性。

  各单位应当在2016年资产清查核实的基础上,按照落实国务院向全国人大常委会报告国有资产管理情况制度和政府会计准则制度的要求,扎实开展以下工作:

  一是进一步清理核实和归类统计固定资产、无形资产、库存物品、对外投资等资产数据,为准确计提折旧、摊销费用、确定权益等提供基础信息。

  二是进一步规范和加强往来款项的管理,全面开展往来款项专项清理和账龄分析,及时报批处理往来挂账,做好坏账准备计提的相关工作。

  三是进一步清理基本建设会计账务,及时将已交付使用的建设项目转为固定资产、无形资产等,按规定及时办理基本建设项目竣工财务决算手续,为将基本建设投资业务纳入单位统一账簿进行会计核算做好准备。

  四是进一步明晰资产占有、使用和维护管理的责任主体,按规定将单位控制的公共基础设施、政府储备物资、保障性住房等资产以及单位受托管理的资产登记入账,确保国有资产信息全面完整。

  有关行业主管部门要加强对单位资产核算工作的指导;各级财政部门要加强对单位资产核算工作的监督检查,对未按照政府会计准则制度进行核算的,应依法依规予以处理。

  财 政 部

  2018年12月6日

 

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